2011年高级会计师辅导章节考点讲解：销售商品收入的确认与计量

文章作者 100test 发表时间 2011:05:12 01:32:10
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销售商品收入的确认与计量
商品销售收入确认的条件
按照新准则规定，商品销售收入只有同时符合以下五个条件时，才能加以确认：
（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。
商品所有权上的风险，主要指商品所有者承担该商品价值发生损失的可能性，比如商品发生减值、商品发生毁损的可能性。商品所有权上的报酬，主要指商品所有者预期可获得的商品中包括的未来经济利益，比如商品价值的增加以及商品的使用所形成的经济利益等。商品所有权上的风险和报酬转移给了购货方，指风险和报酬均转移给了购货方。当一项商品发生的任何损失均不需要销货方承担，带来的经济利益也不归销货方所有，则意味着该商品所有权上的风险和报酬已从该销货方转出。
判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移给买方，需要关注每项交易的实质而不是形式。通常，所有权凭证的转移或实物的交付是需要考虑的重要因素。应注意的是，有些情况下，企业已将所有权凭证或实物交付给买方，但商品所有权上的主要风险和报酬并未转移。企业可能在以下几种情况下保留商品所有权上的主要风险和报酬：
①企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。
例如，某企业A于5月21日销售一批商品，商品已经发出，买方已预付部分货款，余款由A企业开出一张商业承兑汇票，已随发票账单一并交付买方。买方当天收到商品后，发现商品质量没达到合同规定的要求，立即根据合同的有关条款与A企业交涉，要求A企业在价格上给予一定的减让，否则买方可能会退货。双方没有达成一致意见，A企业仍未采取任何弥补措施。此项销售表明，尽管商品已经发出，发票账单已交付买方，也已收到部分货款，但由于双方在商品质量的弥补方面未达成一致意见，买方尚未正式接受商品，商品可能被退回，因此商品所有权上的主要风险和报酬仍留在A企业，A企业此时不能确认收入。收入应递延到已按买方要求进行弥补时予以确认。
②企业销售商品的收入是否能够取得取决于买方销售其商品的收入是否能够取得。
这方面的例子如代销或寄销商品。代销或寄销的特点是受托方只是一个代理商，委托方将商品发出后，所有权并未转移给受托方，所有权上的风险和报酬仍在委托方，与受托方无关。只有当受托方将商品售出后，商品所有权上的风险和报酬才移出委托方。因此，在代销或寄销情况下，委托方应在受托方售出商品，并取得受托方提供的代销清单时确认收入。
③企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。
例如，某电梯生产企业销售电梯，电梯已发出，发票账单已交付买方，买方已预付部分货款，但根据合同规定，卖方负责安装，卖方在安装并经检验合格后，买方立即支付余款。在这种情况下，电梯发出并不表示商品所有权上的主要风险和报酬已转移给买方，企业仍需对电梯进行安装，安装过程中可能会发生一些不确定因素，阻碍该项销售的实现，因此只有在安装完毕并检验合格后才能确认收入。
④销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性。
例如，某企业为推销一项新产品，规定凡购买该产品者均有一个月的试用期，不满意的，一个月内给予退货。在这种情况下，该企业尽管已将商品售出，也已收到价款，但由于是新产品，无法估计退货的可能性，商品所有权上的风险和报酬实质上并未转移给买方，该企业在售出商品时不能确认收入。只有当买方正式接受商品时或退货期满时确认收入。
（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制。
对售出商品实施继续管理，既可能源于仍拥有商品的所有权，也可能与商品的所有权没有关系。如果商品售出后企业仍保留有与该商品的所有权相联系的继续管理权，则说明此项销售商品交易没有完成，销售不能成立，不能确认收入。同样地，如果商品售出后企业对售出商品可以实施控制，也说明此项销售没有完成，不能确认收入。
（3）收入的金额能够可靠地计量
收入能否可靠地计量，是确认收入的基本前提。企业在销售商品时，售价通常已经确定。但销售过程中由于某种不确定因素，也有可能出现售价变动的情况，则新的售价未确定前不应确认收入。
（4）相关的经济利益很可能流入企业
在销售商品的交易中，与交易相关的经济利益主要表现为销售商品的价款。销售商品的价款能否有把握收回，是收入确认的一个重要条件。企业在销售商品时，如估计价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入。
销售商品的价款能否收回，主要根据企业以前和买方交往的直接经验，或从其他方面取得的信息和政府的有关政策等进行判断。
（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量
根据收入和费用配比原则，与同一项销售有关的收入和成本应在同一会计期间予以确认。因此，成本不能可靠计量，相关的收入也不能确认。如已收到价款，收到的价款应确认为一项负债。
企业在运用以上五项条件进行商品销售收入确认时，必须分析每项交易的实质。只有交易全部符合这五项条件，才能确认收入。
应注意的是，商品销售收入的确认标准由原四条分解为五条，即将原“相关的收入和成本能可靠计量”分解为新准则的第3、5条标准，但本质上基本没有变化。